澳门彩955 《债务筹划之企业“自救式”债务重组》连载之六十

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第七章  自救式重整之财税管理
第三节
二、债务重组的纳税筹划举例分析
企业债务重组中，纳税筹划主要就是债务重组方式的筹划安排，比如利用债转股重组方式就可以免缴增值税，采用特殊性税务处理就可以进行所得税递延等等，这里我们举一些简单例子进行分析，当然在实际的企业债务重组中债权债务结构会更加复杂，要根据企业不同实际情况进行统筹规划。
（一）以货抵债不如先销售后抵债
纳税人用自产的应税消费品抵偿债务，虽然没有发生直接销售行为， 但仍是一种有偿转让应税消费品所有权的行为， 按照税法规定，应当按纳税人销售同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据计算应缴纳的消费税。这时我们可以先用较低的销售价格按正常销售手续将应税消费品销售给债权人， 然后再通过有关账户调整抵减“应交税费”， 这样可以减少企业应缴的消费税。
[例8 ] 甲汽车公司20*9年12月份对外销售A型小汽车200台，当月平均对外销售价格20万/台，最高销售价格25万/台，最低销售价格15万/台，另外甲企业欠乙企业250万的债务，到期无法偿还，双方协商用10台小汽车抵偿该欠款，假设A 型小汽车的消费税税率为5%，每辆小汽车的成本价为10万/台， 城建税税率为7%，如何筹划可使双方税负最低，现有如下两个方案：
方案一：直接用10台小汽车（市场公允价值20 万/台）抵偿甲公司欠乙公司250 万元的债务
（1）甲公司涉税情况如下：
应交增值税=20×10×13%=26（万元）
应交消费税=25×10×5%=12.5（万元）
应交城建税及教育费附加 =（26+12.5）×（7%＋3%）=3.85（万元）
应交所得税=［（20-10×10-12.5 -3.85 +（250-20×10-26）］×25%=26.9125（万元）
甲公司在债务重组中的总税负=26+12.5+3.85+26.9125=69.2625（万元）
（2）乙公司涉税情况如下：
可抵扣增值税进项税额26万元，债务重组损失=250-200-26=24（万元），可调减应纳税所得额24 万元，抵减所得税6（24×25%）万元，合计扣税：26 +6=32（万元）
方案二：甲公司先将10 台小汽车以每台15 万/台的价格销售给乙公司， 然后用该资金偿还欠乙公司的债务，不足偿还的部分，甲、乙公司协商予以豁免。
（1）甲公司涉税情况如下：
应交增值税=15×10×13%=19.5（万元）
应交消费税=15×10×5%=7.5（万元）
应交城建税及教育费附加=（19.5+7.5）×（7%＋3%）=2.7（万元）
应交所得税=［（15-10）×10-7.5-2.7+（250-15×10-19.5）］×25%=30.075（万元）
甲公司在债务重组中的总税负=19.5 +7.5+2.7+30.075=59.775（万元）
（2）乙公司涉税情况如下：
可抵扣增值税进项税额19.5 万元
债务重组损失=250-150-19.5=80.5（万元），可调减应纳税所得额80.5万元，抵减所得税20.125（80.5×25%）万元
合计扣税：19.5+20.125=39.625（万元）
通过方案一和方案二的对比， 可以实施方案二，甲公司可以少纳税9.4875（69.2625-59.775）万元， 乙公司可以多扣税7.625（39.625-32）万元，可见将货物直接抵债转换为将货物先销售后抵债能同时减轻债务人和债权人双方的税负。
（二）变债务重组销售折让为后期购货折扣
现实生活中经常会发生购货方由于经营困难， 无法及时足额支付货款，这时销货方为加速资金回笼，对债务进行重组，会给予购货方一定的货款折让。债权人给予债务人货款折让让步的债务重组，债权人要考虑债务重组损失是否涉及增值税计税依据发生变化，债务人要考虑债务重组所得是否涉及进项税额的转出，否则会带来纳税风险。
［例9］丙企业从丁企业购买一批产品， 含税价格为226万元，丙企业发生财务困难，无法按合同规定偿还债务。通过债务重组，丁企业同意对丙企业购货赊欠的货款给予33.9万元的折扣。这样，债权人丁可以签订在重组协议后及时收回欠款。对债务人丙来说，根据《增值税暂行条例实施细则》第十一条的规定， 因进货退出或折让而收回的增值税额，应从发生进货退出或折让当期的进项税额中扣减。故债务人丙应该转出进项税额=33.9&pide;(1+13%)×13%=3.9（万元）。如果债务人丙不转出进项税额，会面临受到增值税处罚的风险。
对债权人丁来说，按照《增值税暂行条例实施细则》第十一条规定，一般纳税人因销货退回或折让而退还给购买方的增值税额，应从发生销货退回或折让当期的销项税额中扣减。因而33.9万元折让额应冲减销售收入和销项税额， 但是226 万元销货款已按全额开具了增值税专用发票， 按规定已申报了全部销售收入200 万元和销项税额26万元，这样，就造成了多缴增值税3.9万元。虽
然在所得税税前扣除上抵减了25%的所得税，但还是造成利益损失2.925 万元[3.9×(1-25%)]。如果债权人和债务人还将在今后的业务中发生购销活动， 双方可以达成如下协议：债权人将在以后销售给债务人货物时，分期分批给33.9万元的折扣，即将债务重组事项转为后期销售折扣，既可以减少债权人增值税损失，也不会给债务人带来增值税处罚风险。
债权人在开具发票时，将折扣额与销售额开具在同一张发票上，可按折扣后的销售额计算征收增值税。这样债权人33.9万元折扣部分的增值税销项税额3.9万元，在后期销售折扣中得到扣减；债务人取得的33.9万元折扣收入，不需要再作进项税额转出处理，消除了纳税处罚风险。由于债务人没有发生实际损失，且符合双方合作要求和利益，因此该方法是可行的。
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作者简介：李东东，国内债务重组领域知名律师。曾先后担任大型国企、政府部门、上市公司及大型综合能源集团法律顾问。实际参与大型国有企业改制重组、产权交易、投资并购、资产重组、债务重组等工作以及上市公司并购重组、公司境外上市、股权激励计划、境外并购、ST上市公司破产重整项目，跟踪研究大型综合能源集团实施的各项重大资产剥离、债务重组活动，有着丰富的债务重组实务操作经验，并积累了企业债务重组方向的丰富素材与指导案例。在全国中文核心期刊发表专业论文多篇，撰写的债务重组方向的评论文章被各大财经媒体广泛转载。
作者同时为法译网（http://www.fayisxy.com/）金牌顾问讲师。法译网是以法学专家、律界精英、实战大咖等组合而成，是为企业及企业家搭建的法律服务技能学习平台。法律职业技能提升线上培训平台，通过“培训+咨询”的模式，打造职场化的课程体系。法译网拥有50余人的研发团队+500余人的教职员工+开班频次500多期+10年专注企业家培训+首家企业家教育上市机构+VIP教学环境，现已在中国9大城市设立分教中心，目前法译网拥有32860名企业家会员资格，在服务学员的同时也在积极为社会做出贡献。